Antenne de Bruxelles
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Conformément à l’article 4, § 1er du CTVA, est considéré comme assujetti toute personne qui, dans le cadre d’une activité économique, réalise de manière habituelle et indépendante, que ce soit à titre principal ou accessoire, avec ou sans intention lucrative, des livraisons de biens ou des prestations de services mentionnées dans le présent Code, peu importe le lieu d’exercice de cette activité économique.
L’article 4, § 1er du CTVA représente la mise en œuvre en droit belge de l’article 9, paragraphe 1, premier alinéa de la Directive TVA.
L’article 9, paragraphe1, premier alinéa Directive TVA stipule :
« Est considéré comme « assujetti » quiconque exerce, d’une façon indépendante et quel qu’en soit le lieu, une activité économique, quels que soient les buts ou les résultats de cette activité. »
L’article 3, 9° de la Loi du 16 octobre 2022 ajoute à l’article 1er CTVA un nouveau paragraphe :
« Pour l’application du présent Code et de ses arrêtés d’exécution, on entend par « activité économique » : toute activité de producteur, de fournisseur de biens ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales ou assimilées. Est en particulier considérée comme activité économique, l’exploitation d’un bien corporel ou incorporel en vue d’en tirer des recettes ayant un caractère de permanence. »
L’article 4 de la loi du 16 octobre 2022 vient enrichir l’article 4, § 1er, du Code de la TVA, en y ajoutant un alinéa qui assure la transposition de l’article 10 de la directive TVA.
« La condition que l’activité économique soit exercée d’une façon indépendante visée à l’alinéa 1er, exclut de la taxation les salariés et autres personnes dans la mesure où ils sont liés à leur employeur par un contrat de louage de travail ou par tout autre rapport juridique créant des liens de subordination en ce qui concerne les conditions de travail et de rémunération et la responsabilité de l’employeur. »
La qualité d’assujetti est acquise de plein droit, sans qu’il soit nécessaire d’accomplir des formalités. L’absence de reconnaissance des revenus issus d’une activité spécifique en tant que revenus professionnels pour l’impôt sur le revenu n’a pas d’impact.
Lorsqu’une personne est considérée comme assujettie au sens de l’article 4 de la CTVA, il est nécessaire de procéder à une identification, et un numéro d’immatriculation à la TVA lui est attribué.
Les caractéristiques de l’assujetti peuvent être résumées comme suit :
L’assujetti peut être :
La qualité d’assujetti ne dépend pas de la capacité juridique de celui qui exerce l’activité ; un mineur d’âge devient assujetti de plein droit lorsqu’il satisfait à toutes les autres conditions même s’il ne satisfait pas à la condition à laquelle est soumise p.ex. l’exploitation d’un commerce.
Elle ne dépend pas non plus de la nationalité, ni du lieu où la personne est établie : une personne n’ayant pas un établissement stable en Belgique peut être considérée comme un assujetti.
Il convient de considérer comme assujetti toute personne qui exerce de manière indépendante, peu importe le lieu, une activité économique en tant que producteur, commerçant ou prestataire de services, englobant également les activités extractives, agricoles ainsi que celles des professions libérales ou similaires.
L’exploitation d’un bien, qu’il soit corporel ou incorporel, dans le but de générer des revenus de manière durable, est spécifiquement reconnue comme une activité économique. Le terme d’activité économique se révèle plus pertinent et plus adapté que l’ancienne définition d’activité professionnelle inscrite dans le Code du 1 janvier 1971.
L’ensemble des activités, sans aucune exception, des producteurs, des commerçants ou des prestataires de services est concerné. Cela englobe toutes les opérations qui s’inscrivent dans un cadre d’économie de marché, c’est-à-dire l’entreprise elle-même, mais également ses interactions avec d’autres entreprises qu’elle sollicite pour réaliser ses objectifs, ainsi que l’influence des entreprises sur le marché.
Une entreprise se définit comme toute unité de production, de distribution ou de services, qui, en tant que sujet de droit, exerce une activité économiquement autonome.
Une société qualifiée de « holding » se distingue par sa capacité à détenir des participations financières dans d’autres sociétés, tout en assurant la direction et le contrôle de leurs activités. Dans ce cadre, une holding peut se limiter à exercer ses droits d’actionnaire, ce qui implique diverses obligations et formalités, dont la rémunération est incluse dans les dividendes qu’elle reçoit. En réalité, cela ne représente que la rémunération du capital. Dans ce contexte, la holding n’est pas considérée comme assujettie à la TVA et ne bénéficie donc pas du droit à la déduction de cette taxe.
La Cour de justice de l’Union européenne a statué que le fait de détenir des participations financières dans d’autres sociétés ne constitue pas une exploitation d’un actif dans le but de générer des revenus de manière durable, étant donné que le dividende potentiel, issu de cette participation, découle uniquement de la possession de l’actif.
C’est l’hypothèse du holding dit « passif ».
La Cour de justice de l’Union européenne (CJUE) estime que l’intervention d’une société holding dans la gestion des entreprises où elle détient des participations constitue une activité économique. Cela est justifié par le fait que cette intervention implique la réalisation de transactions soumises à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) conformément à l’article 2 de la Directive TVA, notamment à travers la fourniture de services administratifs, financiers, commerciaux et techniques par la holding à ses filiales. Cette activité est donc soumise à la TVA. En revanche, la perception de dividendes, n’étant pas liée à une activité économique au sens de la Directive TVA, ne relève pas du champ d’application de cette taxe.
Les dépenses engagées par une société holding pour les divers services qu’elle acquitte dans le cadre d’une prise de participation dans une filiale sont considérées comme des frais généraux. Par conséquent, elles sont généralement liées de manière directe et immédiate à l’ensemble de son activité économique. Ainsi, si la holding réalise à la fois des opérations donnant droit à déduction et des opérations n’y donnant pas droit, elle ne peut déduire que la portion de la TVA qui correspond aux montants relatifs aux premières opérations.
La qualité d’assujetti ne peut être obtenue que si des livraisons de biens ou des prestations de services sont effectuées de manière régulière, conformément aux dispositions du Code.
Il convient de souligner qu’il n’est pas nécessaire que l’exercice de cette activité vise à générer des profits ou à assurer des moyens de subsistance.
L’exercice régulier d’une activité implique une série d’opérations qui, bien qu’elles puissent être effectuées à des intervalles variables, conservent néanmoins une certaine régularité. Par conséquent, une personne qui, chaque année à la même période, organise un événement au cours duquel elle réalise des opérations mentionnées dans le Code, exerce une activité régulière au sens de l’article 4 CTVA.
La personne qui, de manière occasionnelle, réalise des tâches comptables pour un commerçant ne devient pas un assujetti en raison de cette activité. En revanche, celle qui effectue ce travail pour plusieurs commerçants ou qui le fait de manière habituelle pour un seul commerçant est considérée comme un assujetti.
Il convient de souligner qu’un assujetti conserve son statut même lorsqu’il réalise une opération occasionnelle, à condition que celle-ci soit liée à l’exercice de son activité habituelle. Cette opération est soumise à la TVA.
L’activité secondaire, effectuée en complément d’une activité principale, est soumise au même traitement que celle-ci.
Pour obtenir le statut d’assujetti pour une activité régie par le Code, la personne qui exerce cette activité doit le faire de manière autonome et indépendante.
En règle générale, une activité indépendante implique l’absence de tout lien de subordination tel qu’il est défini dans le cadre d’un contrat de travail pour un ouvrier ou un employé. Par conséquent, un ouvrier ou un employé ne pourra jamais revêtir la qualité d’assujetti pour le travail qu’il effectue pour son employeur en tant que salarié ou mandataire.
L’article 10 Directive TVA déclare :
« La condition que l’activité économique soit exercée d’une façon indépendante visée à l’article 9, paragraphe 1er, exclut de la taxation les salariés et autres personnes dans la mesure où ils sont liés à leur employeur par un contrat de louage de travail ou par tout autre rapport juridique créant des liens de subordination en ce qui concerne les conditions de travail et de rémunération et la responsabilité de l’employeur. »
Les individus qui offrent leurs services en tant qu’intérimaires par le biais d’agences de travail temporaire ne sont pas considérés comme des assujettis, car ils se trouvent sous la subordination de l’agence de travail temporaire, conformément à leur contrat de travail.
En sus des quatre caractéristiques fondamentales mentionnées précédemment, la définition de l’assujetti, telle qu’énoncée à l’article 4 du CTVA, inclut également deux autres caractéristiques qui clarifient toute ambiguïté :
Il découle de l’article 4 du CTVA que la présence ou l’absence d’un objectif lucratif est, en règle générale, sans impact sur l’assujettissement. Le législateur a voulu éviter que les entités ne poursuivant pas de profit ne se retrouvent dans une situation concurrentielle plus favorable que celle de leurs rivaux.
De plus, ces entités ne doivent pas exercer leur activité dans le but de générer des bénéfices ou de satisfaire des besoins vitaux, ce qui contredit la définition de « commerçant ».
Application concrète
Les artistes qui exercent leur activité uniquement comme passe-temps sans rechercher le moindre avantage financier, de même que les artistes qui vendent régulièrement leurs œuvres ont la qualité d’assujetti.
L’article 4 du CTVA stipule qu’il n’y a aucune distinction à faire entre les activités exercées comme activité principale et celles exercées en tant qu’activité accessoire pour ce qui est de l’assujettissement.
Par « activité accessoire », on entend une activité exercée en parallèle d’une autre qui constitue l’activité principale, sans lien direct entre les deux. L’exclusion de l’activité principale du champ d’application de la TVA n’affecte pas cette situation.
Un arrêt de la Cour de justice de l’Union européenne traite d’opérations initialement exemptées de TVA, que l’Administration a légitimement requalifiées comme étant soumises à cette taxe lors d’un contrôle.
Dans cette affaire, une association de fait en Roumanie, constituée de sept membres, a réalisé la vente de quatre biens immobiliers sans inclure la TVA. Cette association n’était pas enregistrée à la TVA conformément à l’article 214 de la Directive.
La CJUE estime que les principes de sécurité juridique et de confiance légitime ne sont pas enfreints, en raison du fait que les quatre biens comprenaient plus de 130 appartements.
Il découle indéniablement du principe de sécurité juridique que la situation fiscale d’un contribuable ne peut être remise en question de manière indéfinie.
Cependant, la Cour de justice de l’Union européenne a déjà statué que ce principe ne s’oppose pas à une pratique des autorités fiscales nationales qui consiste à annuler, dans le cadre du délai de forclusion, une décision par laquelle elles avaient accordé à un contribuable un droit à déduction de la TVA, en lui réclamant, suite à un nouveau contrôle, le paiement de cette taxe ainsi que des pénalités de retard.
Ainsi, le simple fait que l’Administration fiscale requalifie une opération spécifique en activité économique soumise à la TVA, durant le délai de prescription, ne saurait, à lui seul et en l’absence d’autres éléments, compromettre ce principe.
Concernant le principe de protection de la confiance légitime, et en tenant compte de l’ampleur de l’opération immobilière en question, qui implique la construction et la vente de quatre bâtiments totalisant plus de 130 appartements, un opérateur économique diligent et avisé ne pouvait raisonnablement présumer que cette opération n’était pas soumise à la TVA sans avoir préalablement reçu, ou du moins tenté d’obtenir, des garanties explicites à cet égard de la part des autorités fiscales nationales compétentes.
Il reste à déterminer la question de l’exercice futur du droit à déduction. À cet égard, la CJUE a déjà statué que le principe fondamental de neutralité de la TVA impose que la déduction en amont soit accordée si les conditions substantielles sont remplies, même si certaines exigences formelles ont été négligées par les assujettis. Par conséquent, dès lors que l’administration fiscale possède les informations nécessaires pour prouver que les conditions substantielles sont respectées, elle ne peut imposer, en ce qui concerne le droit de l’assujetti à déduire cette taxe, des conditions supplémentaires qui pourraient annuler l’exercice de ce droit.
En Belgique, la régularité des opérations soumises à l’imposition constitue une question factuelle. Par conséquent, une personne qui construit un bâtiment de manière régulière est obligée de s’enregistrer à la TVA et de s’acquitter de la taxe sur la livraison qui en découle.
Un assujetti doit soumettre un formulaire e604A, e604B ou e604C en fonction du fait que les opérations imposables aient été initiées, modifiées ou suspendues.
La Circulaire n° 2019/C/129 datée du 12 décembre 2019 indique les modalités de présentation de ces déclarations par voie électronique.
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